Материальные расходы для целей налогообложения



Проценты по полученным заемным средствам

Об особенностях учета расходов в виде процентов по заемным средствам говорится в ст. 269 НК РФ. Так, налогоплательщики, которые планируют брать кредиты и займы и учитывать в налоговой базе проценты, должны вначале определить способ расчета суммы процентов, которую можно включить в расходы. Есть два способа: исходя из средней ставки процентов или из ставки рефинансирования Банка России. Первый способ подходит только налогоплательщикам, которые предполагают взять одновременно несколько кредитов или займов. Второй способ могут применять все налогоплательщики.

Допустим, налогоплательщик выбрал первый способ. Тогда в налоговой базе будут учитываться проценты, не превышающие средний уровень больше чем на 20%. Средний уровень процентов определяется по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце — для налогоплательщиков, которые перешли на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

При втором способе в расходы включается сумма процентов, не превышающая величину, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования, умноженной на 1,1 (при оформлении долгового обязательства в рублях). Когда договор не содержит условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, применяется ставка рефинансирования на дату привлечения денежных средств. В иных случаях — действующая на дату признания расходов в виде процентов. Выбранный способ учета процентов надо отразить в учетной политике.

Обратите внимание! Условия сопоставимости долговых обязательств

Долговые обязательства сопоставимы, если отвечают одновременно ряду критериев. То есть если они выданы в одинаковой валюте, на те же сроки, под аналогичные обеспечения и в сопоставимых объемах.



Указанные критерии сопоставимости долговых обязательств могут учитывать спрос и предложение на них по месту проведения операций на территории России или за ее пределами. Долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов (физических или юридических лиц), считаются несопоставимыми.

Порядок определения сопоставимости по названным критериям (за исключением критерия по валюте) устанавливается в учетной политике предприятия, заявленной до начала налогового периода. При этом организация должна исходить из принципа существенности и обычаев делового оборота.

Изменение хотя бы одного критерия сопоставимости долговых обязательств, установленных в п. 1 ст. 269 НК РФ, ведет к признанию долговых обязательств для целей налогообложения несопоставимыми. Об этом говорится в Письме Минфина России от 07.06.2006 N 03-06-01-04/130.

Пример 3. ЗАО «Пронто» 1 июня 2007 г. взяло два кредита в одном банке сроком на 6 месяцев под залог оборудования. Первый кредит получен в сумме 3 000 000 руб. под 16% годовых, а второй — в сумме 2 500 000 руб. под 14% годовых. 30 июня 2007 г. были начислены и уплачены проценты за 30 дней пользования кредитными средствами. В учетной политике ЗАО «Пронто» указан способ учета процентов по кредитам исходя из средней ставки процентов.

Сумма процентов, которую выплатило ЗАО «Пронто», составила:

  • по первому кредиту — 39 452,05 руб. (3 000 000 руб. x 16% : 365 дн. x 30 дн.);
  • по второму кредиту — 28 767,12 руб. (2 500 000 руб. x 14% : 365 дн. x 30 дн.).

Кредиты выданы на сопоставимых условиях. Определим среднюю величину процента:

(3 000 000 руб. x 16% + 2 500 000 руб. x 14%) : (3 000 000 руб. + 2 500 000 руб.) x 100% = 15,09%.

На основании ст. 269 НК РФ в расходы включается сумма процентов по кредитам, не отклоняющаяся от среднего уровня более чем на 20%. Для указанных условий это кредиты с процентной ставкой не выше 18,11% (15,09% x 1,2).

Проценты по двум кредитам взяты ЗАО «Пронто» ниже предельного уровня. Следовательно, в налоговой базе их можно учесть в полном объеме:

39 452,05 руб. + 28 767,12 руб. = 68 219,17 руб.

НОРМЫ, УСТАНОВЛЕННЫЕ ИНЫМИ НОРМАТИВНЫМИ ПРАВОВЫМИ АКТАМИ ОПРЕДЕЛЯЕМЫЕ В ОСОБОМ ПОРЯДКЕ

Виды расходов

Нормативы

Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке МПЗ (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ)Учитываются в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ
Расходы по оплате стоимости проезда и провоза багажа работнику организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и членам его семьи в случае переезда к новому месту жительства в другую местность в связи с расторжением трудового договора с работником по любым основаниям (за исключением увольнения за виновные действия) (п. 12.1 ст. 255 НК РФ)

Расходы учитываются в следующем порядке:

— стоимость проезда в размере фактических расходов, но не выше тарифов, предусмотренных для перевозок железнодорожным транспортом;

— стоимость провоза багажа из расчета не более 5 тонн на семью в размере фактических расходов, но не выше тарифов, предусмотренных для перевозок железнодорожным транспортом. В случае отсутствия железной дороги указанные расходы принимаются в размере минимальной стоимости проезда на воздушном транспорте

Расходы на обязательное страхование имущества (п. 2 ст. 263 НК РФ)Расходы учитываются в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством РФ и требованиями международных конвенций. В случае, если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат
Суммы выплаченных подъемных (пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ)Расходы учитываются в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. Для работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета, такие нормы установлены Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187
Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личного транспорта (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)Расходы учитываются в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92
Расходы на рацион питания экипажей: морских и речных судов, за исключением судов рыбопромыслового флота; морских и речных судов рыбопромыслового флота; воздушных судов (пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ)

Расходы учитываются в пределах норм: 1. установленных постановлением Правительства РФ от 07.12.2001 N 861:

— для рациона питания морских и речных судов, за исключением судов рыбопромыслового флота;

— для рациона питания воздушных судов. 2. установленных постановлением Правительства РФ от 30.07.2009 N 628:

— для рациона питания морских и речных судов рыбопромыслового флота.

Плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление (пп. 16 п. 1 ст. 264 НК РФ)Расходы учитываются в пределах тарифов, установленных в «Основах законодательства Российской Федерации о нотариате» (утв. ВС РФ 11.02.1993 N 4462-1)
Расходы на содержание вахтовых и временных поселков, включая все объекты жилищно- коммунального и социально-бытового назначения, подсобных хозяйств и иных аналогичных служб (пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ)Расходы учитываются в пределах нормативов на содержание аналогичных объектов и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту деятельности налогоплательщика
Расходы на формирование резервов, предназначенных для обеспечения безопасности особо радиационно опасных и ядерно опасных производств и объектов на всех стадиях их жизненного цикла и развития (пп. 33 п. 1 ст. 264 НК РФ)

Расходы учитываются в пределах нормативов, утверждаемых:

— для атомных станций — Федеральной службой по тарифам в пределах, установленных Постановлением Правительства РФ от 30.01.2002 N 68;

— по иным особо радиационно опасным и ядерно опасным производствам и объектам — федеральными органами исполнительной власти, осуществляющими государственное управление использованием атомной энергии, в пределах, установленных Постановлением Правительства РФ от 21.09.2005 N 576

Расходы обслуживающих производств и хозяйств, включая расходы на содержание объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы (п. 13 ст. 270 и ст. 275.1 НК РФ)Расходы учитываются с учетом ограничений и в пределах нормативов, перечисленных в ст. 275.1 НК РФ

Даты признания отдельных доходов и расходов при расчете налога на прибыль методом начисления

Вид дохода/расхода Дата признания в налоговом учете Основание
Расходы
Материальные расходы Расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых при производстве товаров (работ, услуг) Дата передачи в производство сырья и материалов – в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги). При этом покупную стоимость сырья и материалов можно списать на расходы только в части, отпущенной в производство и использованной в нем на конец месяца
Расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды Дата передачи в эксплуатацию
Расходы на работы, услуги
производственного характера, выполненные сторонними подрядчиками

Дата подписания акта приемки-передачи работ, услуг.

Датой признания расходов по длящимся услугам может быть последнее число месяца, за который они оказаны, даже если документ подписан в следующем периоде. Для этого:
– акт должен быть составлен до подачи декларации по налогу на прибыль;
– в акте должен быть указан месяц, за который оказаны услуги

Прочие расходы, связанные с производством и реализацией Расходы на ремонт основных средств Период, в котором они были осуществлены, кроме случая, когда расходы производятся за счет резерва под предстоящий ремонт основных средств
Расходы на формирование резерва под предстоящий ремонт основных средств Дата начисления расходов на формирование резерва (равными долями в последний день отчетного (налогового) периода)
Расходы по обязательному и добровольному страхованию (кроме обязательного пенсионного, социального и медицинского страхования, а также страхования от несчастных случаев и профзаболеваний) Если договор действует в течение одного отчетного периода, расходы признаются единовременно на дату перечисления (выплаты из кассы) каждого страхового взноса по условиям договора

Если договор действует в течение нескольких отчетных периодов, расходы признаются:

1) в случае разового платежа – равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде

2) в случае уплаты взносов в рассрочку – по каждому платежу равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде

Дата начисления налогов (авансовых платежей по налогам), сборов, страховых взносов и других обязательных платежей
Расходы в виде сумм комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги)

Одна из следующих дат:
– дата проведения расчетов в соответствии с условиями договоров;
– дата предъявления документов, служащих основанием для расчетов (например, актов выполненных работ (оказанных услуг));
– последнее число отчетного (налогового) периода.

Датой признания расходов по длящимся услугам может быть последнее число месяца, за который они оказаны. В частности, это допустимо, если акт об оказании услуг подписан в следующем месяце. Но чтобы воспользоваться такой возможностью, требуется выполнение двух условий:
– акт должен быть составлен до подачи декларации по налогу на прибыль;
– в акте должен быть указан месяц, за который оказаны услуги

Расходы на оплату выполненных работ (оказанных услуг) сторонних подрядчиков
Расходы в виде арендных (лизинговых) платежей за принятое в аренду (лизинг) имущество
Суммы выплаченных подъемных Дата перечисления денег с расчетного счета (выплаты из кассы)
Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов
Расходы на формирование резерва на предстоящий гарантийный ремонт и обслуживание Дата начисления расходов (день реализации товаров, работ, по которым договором предусмотрено обслуживание и ремонт)
Расходы, оплаченные подотчетным лицом:
– на содержание служебного транспорта;
– на командировки;
– представительские
Дата утверждения авансового отчета

Письмо Минфина России от 03.11.2015 № 03-03-06/1/63478

Возвратные отходы

В п. 6 ст. 254 НК РФ сказано, что сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров, выполнения работ или оказания услуг. К возвратным отходам относятся ценности, частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и вследствие этого используемые с повышенными расходами (пониженным выпуском продукции) или не используемые по прямому назначению.

Не следует путать возвратные отходы с остатками материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов). Не относится к возвратным отходам и попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате технологического процесса.

Сумма возвратных отходов уменьшает величину материальных расходов в периоде их возникновения.

Пример 2. Вид деятельности ООО «Закат» — изготовление мебели. Образовавшиеся в январе 2008 г. отходы основного производства были реализованы в том же месяце за 50 000 руб. (включая НДС 7627 руб.).

В налоговом учете ООО «Закат» в январе 2008 г. общую сумму материальных расходов уменьшает на стоимость проданных отходов, которая равна 42 373 руб. (50 000 руб. : 118 x 100).

Расходы при реализации продукции СМИ и книжной продукции

Организации, реализующие периодические печатные издания, учитывают в составе прочих расходов затраты на замену бракованных, утративших товарный вид в процессе перевозки или реализации, а также недостающих экземпляров изданий в упаковках (пп. 43 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако данные расходы не могут превышать 7% стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания.

На основании пп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие производство и выпуск продукции СМИ и книг, при определении налоговой базы могут учитывать потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах соответствующих сроков продукции. Так, периодические печатные издания можно списывать, если они не реализованы до выхода следующего номера, книги и иные непериодические печатные издания — после истечения 24 месяцев со дня выхода в свет, календари — после 1 апреля года, к которому они относятся. Указанные расходы также нормируются, причем их величина не может превышать 10% стоимости тиража данного номера периодического издания или книжной продукции.

Документы для подтверждения представительских расходов

Несмотря на законодательное требование документального подтверждения представительских расходов, не выработано единого стандарта или перечня таких бумаг. Можно сказать, что наличие официальных бумаг обязательно, но форма их не унифицирована. Этот вопрос решается учетной политикой самой организации. В качестве таких актов могут выступать:

  • приказ директора о проведении мероприятия по представительству – обязательно указать цель, дату, время и место организации приема, перечислить контрагентов, принимающих участие, а также привести имена ответственных и контролирующих лиц;
  • программа будущего мероприятия – не будет действительной без приказа, в ней основные этапы представительской встречи нужно привязать к конкретным датам и времени;
  • смета мероприятия – роспись расходов по конкретным статьям (транспортной, буфетной и др.), лучше создать ее на каждый этап отдельно, обязательно утвердить у руководства;
  • отчет о проведенном мероприятии – составляется ответственным лицом, указанным в приказе, в нем отражаются все те же позиции, что и в приказе, плюс конкретный достигнутый результат каждого этапа (особенно если в ходе мероприятия были заключены какие-либо официальные договоры, подписаны документы);
  • акт на списание данного вида расходов – несет информацию о точной сумме по всем видам представительских затрат (этот документ нужно заверить не только у руководителя, но и у главбуха);
  • платежные документы, которые подтверждают расходы: чеки, счета-фактуры, акты выполненных работ и др.

ДЛЯ ИНФОРМАЦИИ! В случае рассмотрения спора в арбитражном суде приоритет будут иметь организации, которые озаботились как предварительными подтверждающими документами (приказ, смета, программа), так и итоговыми (отчет, акт).