Учет внереализационных доходов



Объект налогообложения по налогу на прибыль в России

Объектом налога на прибыль организаций является прибыль, которую получила компания в результате своей деятельности. Причем прибыль – это разница между доходами и расходами за определенный период (ст. 247 НК РФ).

Что является доходами для налога на прибыль

Отвечает Олег Хороший,

начальник отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой
и таможенной политики Минфина России

  • прочего имущества организации (например, сырья, материалов, малоценного инвентаря и т. п.).

При этом не имеет значения, в какой форме получен доход от реализации – денежной или натуральной.»

Эксперты отвечают и на самые актуальные вопросы о налоге на прибыль:



Второй вид – внереализационные, то есть они напрямую не связаны с реализацией. Например, деньги от сдачи недвижимости в аренду, если это не основная деятельность компании, проценты по банковским вкладам и договорам займа,  списанная кредиторская задолженность, излишки и т.д. Полный перечень внереализационных доходов для налога на прибыль организаций есть в статье 250 Налогового кодекса.

Есть и список тех доходов, который учитывать при расчете налога не надо. Например:

  • имущество или имущественные права, которые получили в залог или задаток;
  • имущество, полученное в дар безвозмездно от контрагента или физического лица, если уставный капитал получающей организации состоит из вклада такого контрагента или лица более чем 50%;
  • имущество, которое получили в качестве залога или задатка;
  • платежи в уставный капитал и другие доходы, перечисленные в статье 251 Налогового кодекса РФ.

Что является расходами для налога на прибыль в НК РФ

Расходы – обоснованные и документально подтвержденные затраты компании, на которые она вправе уменьшить свой доход (ст. 250 НК РФ). Но не все расходы можно учесть при исчислении налога на прибыль. Среди них есть и те, которые списывать нельзя.

Например, пени и штрафы, дивиденды, материальная помощь работникам и надбавки к пенсиям и др. Список не учитываемых расходов есть в статье 270.

По общему правилу все расходы делятся на:

  1. расходы, связанные с реализацией;
  2. внереализационные расходы.

Все расходы организации, признаваемые в налоговой базе, должны одновременно быть:

  • связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Расходы, связанные с реализацией

Если говорить простым языком, то расходы на реализацию это все затраты компании на:

  • изготовление, хранение и доставку товаров, выполнение работ, оказание услуг, приобретение и реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав);
  • содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и имущества;
  • научные исследования и опытно-конструкторские разработки (НИОКР);
  • прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

 Не пропустите эти статьи:

  • Чиновники разрешили перечислять налог на прибыль одной платежкой

Все эти затраты можно разделить на четыре группы:

  1. материальные (приобретение сырья и материалов, инструментов, комплектующих изделий, работ и услуг у сторонних организаций и другие, которые перечислены в статье 254 кодекса);
  2. на оплату труда (зарплата, премии, доплаты, сохраняемый средний заработок, компенсации и единовременные выплаты. Полный перечень затрат смотрите в статье 255 кодекса);
  3. амортизация;
  4. прочие (уплаченные налоги и взносы, сертификация и стандартизация, обеспечение пожарной безопасности, командировочные, юридические и консультационные услуги от сторонних организаций, канцтовары, почта, телефон и интернет и другие из статьи 264 Налогового кодекса).

Если вы считаете налог по методу начисления, расходы на производство и реализацию делят на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ). Прямые – это затраты, которые компания осуществляет для непосредственного изготовления продукции либо оказания работ или услуг. Например, материальные расходы, амортизация, оплата труда. Косвенные – это все иные затраты. Компания самостоятельно прописывает список прямых расходов в учетной политике. Понять, надо ли делать распределение, поможет схема.

Внереализационные расходы

К внереализационным расходам относят затраты, которые напрямую не связаны с производством и реализацией (ст. 265 НК РФ). Это, к примеру, отрицательная или положительная курсовая разница, судебные и арбитражные сборы, штрафы и пени за нарушение условий договора, услуги банка, выявленные убытки прошлых лет и другие.

Надо ли делить расходы на прямые и косвенные для налога на прибыль

Учет внереализационных доходов

Порядок учета расходов и доходов для определения налога на прибыль регулирует статья 271, 272 и 273 Налогового кодекса.

Какие доходы облагаются налогом на прибыль

Налогом на прибыль облагаются следующие доходы:

доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

внереализационные доходы.

Такая классификация доходов предусмотрена пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: должна ли российская организация платить налог на прибыль с доходов, полученных по договору аутстаффинга, в рамках которого она предоставляет персонал казахской организации? Договор заключен от имени головного отделения, но оплата может поступать и филиалу в Республике Казахстан.

Да, должна. Причем самостоятельно на территории России. И вот почему.

Услуги по предоставлению персонала оказывает непосредственно головное отделение организации – именно с ним заключен договор. А филиал лишь участвует (может участвовать) в расчетах. Поэтому головное отделение организации обязано включить выручку от реализации услуг в расчет общей налоговой базы и самостоятельно перечислить налог на прибыль с такого дохода в российский бюджет.

Так надо сделать, несмотря на то что источник выплаты доходов, то есть казахская организация – заказчик услуг, находится за пределами России. Хотя российская организация и получает прибыль от предпринимательской деятельности в Республике Казахстан, платить с нее налог на территории данного государства она не должна. Ведь так требуется поступать, только когда выполняется как минимум одно из условий:

прибыль получает филиал российской организации, зарегистрированный в Республике Казахстан;

прибыль поступает от реализации того же вида товара, который продается через такой филиал;

прибыль получена от предпринимательской деятельности, которая по своему характеру совпадает с предпринимательской деятельностью филиала.

Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 5 и пункта 1 статьи 7 Конвенции об устранении двойного налогообложения между Россией и Казахстаном от 18 октября 1996 г.

Однако в рассматриваемой ситуации ни одно из перечисленных условий не выполняется. И значит, налог на прибыль надо платить на территории России.

Пример заполнения приложения 1

Для примера заполнения приложения № 1 возьмем некую компанию ООО «Аква-Торг». Она не сельхозпроизводитель и не резидент ОЭЗ. Компания занимается розливом бутилированной питьевой воды и является официальным представителем французской компании, производящей минеральную воду премиум класса (оптовая деятельность).

Учет внереализационных доходов

Выручка за 2011 год составила 140 983 869 руб., в том числе: от розлива питьевой воды – 80 743 356 руб., от оптовой торговли – 60 240 513 руб. Выручка от реализации товаров собственного производства (розлив питьевой воды) подлежит отражению по строке 011, от реализации покупных товаров – по строке 012 приложения № 1.

При закрытии финансового года предприятие провело инвентаризацию остатков на складе. В результате были выявлены излишки материалов на сумму 615 900 руб., которые впоследствии были реализованы на сторону за 815 000 руб. Сумму выявленных материалов отражается по строке 104, сумма их реализации – по строке 014.

В отчетном году ООО «Аква-Торг» безвозмездно получило от своего гендиректора недостроенное здание склада рыночной стоимостью 1 915 000 руб. В 2011 году была его реконструкция: демонтирована и возведена новая крыша с увеличением высоты потолка. Образовались материалы в виде стальных листов на сумму 320 000 руб. Половина образовавшихся материалов была реализована на сторону за 200 000 руб. Стоимость безвозмездно полученного имущества отражается в строке 103 приложения № 1. Стоимость материалов, образовавшихся при реконструкции, указывается в строке 102, а доход от их реализации на сторону – по строке 014.

В 2011 году при проведении сверки расчетов с покупателем было выявлена «дебиторка» в размере 25 000 руб. Период ее возникновения неизвестен. Доход прошлых лет, выявленный в отчетном периоде, по которому невозможно определить период его возникновения, отражается в строке 101.

В течение отчетного периода ООО «Аква-Торг» продало свое структурное подразделение за 13 500 000 руб. компании ООО «ОптТорг». Дочернее предприятие занималось производством питьевой воды под собственной маркой «Родник». Права на использование марки также были реализованы компании ООО «ОптТорг» за 800 000 руб. Реализация имущественных прав на предприятие как на имущественный комплекс отражается по строке 023, а имущественных прав на использование торговой марки – по строке 013 приложения № 1.

ООО «Аква-Торг» за анализируемый период было продано два основных средства. Данные по ним приведены в таблице (см. ниже. – Примеч. ред.). По реализованным ОС амортизационная премия не начислялась. Реализация амортизируемого имущества отражается в приложении № 3 к листу 02 по строкам с по . Выручка от реализации по операциям, отраженным в строке 340 приложения № 3, переносится в строку 030 приложения № 1. В приложении № 3 по строке 340 отражается итоговая сумма выручки. При отражении операций по реализации основных средств в строку 340 попадает выручка от их реализации. Строка 340 приложения № 3 равняется строке 030 приложения № 1. В нашем случае в строках отражается 1 130 000 руб.

Таблица. Анализ данных по основным средствам

Наименование
основного
средства
Первоначальная
стоимость
(руб.)
Накопленная
амортизация
(руб.)
Остаточная
стоимость
(руб.)
Цена реализации
(руб.)
Финансовый результат
прибыль (руб.) убыток (руб.)
Автомобиль
Peugeot Boxer
889 000 355 600 533 400 600 000 66 600
Линия розлива
газированной
воды
2 340 000 1 638 000 702 000 530 000 172 000
Итого 1 235 400 1 130 000 66 600 172 000

О лекторе

Артем Олегович Перегудов. Сертифицированный бухгалтер по МСФО. Работал в должности главного бухгалтера.

Доходы в виде процентов по договорам займа, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам пункт 6

Проценты по долговым обязательствам любого вида учитываются в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов независимо от форм собственности и видов деятельности заимодавца, на что обращено внимание в письме Минфина Российской Федерации от 5 июня 2008 г. N 03-03-06/4/41

Порядок ведения налогового учета доходов в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета и банковского вклада определен статьей 328 НК РФ. Налогоплательщик, применяющий метод начисления, сумму дохода, полученного либо подлежащего получению в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, определяет, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений пункта 4 статьи 328 НК РФ.

То есть основанием для начисления в налоговом учете дохода в виде процентов является действующее долговое обязательство, условиями которого предусмотрена уплата процентов. Начисление банком доходов в виде процентов по кредитному договору производится до тех пор, пока существуют взаимные обязательства по договору в соответствии со статьей 809 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ). В случае если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, которые определены договором. При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.

В случае изменения условий обязательства, оформленного надлежащим образом, проценты подлежат начислению в доходах налогоплательщика с учетом таких изменений. При этом согласно письму Минфина Российской Федерации от 27 февраля 2009 г. N 03-03-06/2/30, если в соответствии с условиями долгового обязательства проценты в течение определенного периода времени на сумму обязательства не начисляются, в составе доходов для целей налогообложения прибыли такие суммы в течение указанного периода также могут не учитываться.

При расторжении, в частности, кредитного договора или прекращении долгового обязательства по нему иным способом начисление процентов в налоговом учете прекращается. Таково мнение Минфина Российской Федерации, содержащееся в письме от 14 мая 2008 г. N 03-03-06/2/54.

Как отмечено в письме Минфина Российской Федерации от 25 июня 2007 г. N 03-03-06/2/108, в случае расторжения кредитором кредитного договора в одностороннем порядке доход в виде срочных процентов организация-кредитор для целей налогообложения прибыли должна начислять до момента направления соответствующего уведомления заемщику.

По мнению Минфина Российской Федерации (письмо от 20 февраля 2007 г. N 03-03-06/2/28), если кредитным договором установлено, что повышенные проценты, подлежащие уплате заемщиком в случае просрочки исполнения обязательства по договору, признаются процентами, доход в виде повышенных процентов кредитору следует учитывать в соответствии с пунктом 6 статьи 250 НК РФ. Помимо этого, в письме сказано, что если повышенные проценты признаются неустойкой (штрафом, пеней), то доход в виде повышенных процентов следует учитывать в соответствии с пунктом 3 статьи 250 НК РФ.

Предоставление беспроцентных займов не является редкостью. Следует заметить, что статьями 40 и 250 НК РФ не предусмотрен порядок оценки дохода в виде экономической выгоды при получении беспроцентного займа исходя из цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ

Учитывая, что главой 25 НК РФ не установлен порядок определения дохода в виде экономической выгоды и ее оценки, экономическая выгода от экономии на процентах при получении беспроцентного займа не учитывается в составе внереализационных доходов в целях налогообложения прибыли, на что обращено внимание в письме Минфина Российской Федерации от 2 апреля 2008 г. N 03-03-06/1/246

Доходы, полученные организацией от размещения денежных средств на депозитном счете в банке по договору банковского вклада, подлежат налогообложению налогом на прибыль в соответствии с главой 25 НК РФ, о чем сказано в письме Минфина Российской Федерации от 19 февраля 2009 г. N 03-11-06/3/36.